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租地建屋與所得稅  (撰文: 美村房地產地政士莊吉安)
民國94年間，有相鄰之三筆土地，一同出租予某自然人，雙方就租金、租賃期間合意後簽訂土地租賃契約書，由承租人出資，以出租人名義申請建照建築房屋，承租人於租賃期滿時即應拆屋還地。於94年底建築完竣，取得使用執照，並以出租人三人之名義辦理建物所有權第一次登記。

    承租人於是著手辦理營利事業登記，於餐廳開業時，賓客雲集，門庭若市，租賃雙方把酒言歡，喜氣洋洋。經過數月後，生意漸走下坡，兼以股東之一往生，在入不敷出，資金日漸流失下，股東之一兼餐廳負責人，以其具有營業稅、營利事業所得稅之專業知識下藉故拖延，拒不辦理房屋租賃契約公證，提出條件希望出租人降低每月之租金，或支付房屋之建造成本予承租人，租賃期滿時不需拆屋而將房屋交付出租人使用、管理或處分，否則將依其實際房屋之建造成本向國稅局列報費用，以增加出租人該年度之房屋租賃所得而增加綜合所得稅。承租人賴以威脅出租人之理由，係依財政部82年06月22日台財稅第821489474號函等之解釋令(註一)，為租地建屋所實際支付之工程造價，應依其各該年度支付之工程造價，歸課土地出租人各該年度之租賃收入，出租人應於次年度申報綜合所得稅。

    出租人收到承租人表示之意思後，心中甚為煩惱，唯恐出租人不會同辦理房屋租賃契約公證，日後會橫生枝節，且如承租人所言，依營建實際支出工程造價列為其該年度之實際租賃所得，當年度之所得稅適用稅率將達30%，所得稅負擔不少。

    出租人於是來本所與本人研商，經與出租人所聘請之會計師、本人所認識之會計師，與國稅局之退休人員電話或當面請教後，又從網路上搜尋與所得稅法第十四條相關之行政解釋令，所得到之答案均如同承租人所言，全部之實際支付工程造價如屬同一年度支出，則應列為該年度出租人之租賃所得
。然依商業會計法、所得稅法及營利事業所得查核準則相關之規定，建築物係屬固定資產，應依其耐用年數、按年提列折舊費用，自當年度之營利事業所得中扣除。因此，租地建屋以承租人出資興建，建築物於租賃期限屆滿時如歸出租人所有，亦應依商業會計法，所得稅法之規定，將建築物之營建成本，分攤於土地租賃期間內，作為出租人各該年度之房屋租賃所得，始符合商業會計法之立法精神，及依實際所得課稅之精神。將此法律規定向出租人說明、分析並研究後，出租人決定不受承租人之威脅而降低租金，或給予承租人建物補償費。

   於5月間申報94年度之所得稅，乃依建物使用執照之建物價格除以土地租賃期間，做為當年度之租賃所得申報所得稅，次年接獲國稅局之補稅通知，係以94年度所支付實際工程造價核算出租人之租賃所得核課所得稅。適逢96年3月16，財政部以該解釋令所規定之課稅時點及金額各界持有不同見解而產生許多行政救濟案件，財政部遂以台財稅第09604517910號函（註二）重新解釋，租地建屋不再將房屋實際支付之工程造價作為當年度之租賃所得，而應依建物之營建總成本分攤於租賃期間中，於減除必要損耗及費用後，核算各年度租賃所得。如此才能符合稅法攤提折舊費用之規定，及依實際所得課稅之精神，爰依此向國稅局台中分局民權稽徵所申請復查而獲免稅處分。

（註一） 依據財政部82年6月22日 台財稅字第821489474號函規定，某證卷公司與地主訂定土地租賃契約，並約定於承租期間以土地出租人之子名義為房屋起造人及所有權人，建造房屋供該公司無償使用十三年，則該房屋之建造成本，應認係承租土地之對價，與支付租金之性質相同，應按各該公司於各該年度實際支付之工程造價，歸課土地出租人之租賃收入。惟上揭由承租人代付之工程款項，其給付對象並非出租人，給付時可免依所得稅法第八十八條規定扣繳所得稅，但應依同法第八十九條第三項規定列單申報免扣繳憑單。

（註二）依據財政部96年3月16日 台財稅字第09604517910號令規定：土地承租人於承租之土地上自費建屋，將建物所有權登記為出租人（包含個人或營利事業）所有，並約定租賃期間由承租人使用該房屋，土地出租人應依建物之營建總成本，按租賃期間平均計算各年度租賃收入加計當年度收取之現金為其租賃收入總額，於減除必要損耗及費用後，核算各年度租賃所得。但在原訂租賃期間內，依建物之營建總成本平均計算各年度租賃收入，如遇有解約或建物出售時，應就剩餘租賃期間應歸屬之建造成本歸課土地出租人租賃契約解約年度或建物出售年度之租賃所得。